ПРАВО.ru
Практика
5 октября 2020, 8:47

20 лет постоянных перемен: юбилей особенной части Налогового кодекса

20 лет постоянных перемен: юбилей особенной части Налогового кодекса
До конца 90-х в России налоговые отношения регулировались различными законами, которые нередко противоречили друг другу. Главный вопрос, который стоял тогда перед гражданами, – какие налоги вообще им нужно платить, вспоминают эксперты. Ситуация стала меняться в лучшую сторону, когда разработали единый кодекс. Но вместе с его принятием появились и новые проблемы. Не все положения документа юристы называют понятными и необходимыми.

Сложности, которые должен был решить Налоговый кодекс

До появления ч. 2 Налогового кодекса законодательство в этой сфере выглядело как лоскутное одеяло, вспоминает руководитель налоговой практики Bryan Cave Leighton Paisner (Russia) LLP Bryan Cave Leighton Paisner (Russia) LLP Евгений Тимофеев: «Основные положения общего характера уже были здорово развиты, а регулирование конкретных налогов болталось в отдельных ФЗ, зачастую противоречащих ч. 1 НК». 

Лаконичность налоговых законов 90-х компенсировалась обширными и подробными разъяснениями Государственной налоговой службы. По сути, законы создавали только некую правовую оболочку, а детальное регулирование шло на уровне инструкций инспекции, подчеркивает руководитель департамента налогового и юридического консультирования KPMG KPMG в России и СНГ Михаил Орлов, который участвовал в разработке обсуждаемого документа. Подобный подход создавал немало проблем. Зачастую бумаги службы так «уточняли» содержание законов, что даже их правильные положения превращались на практике во что-то противоположное, уверяет Тимофеев. 

Трудности усиливали отсутствие нормативной базы для оспаривания решений инспекторов и хаотичный налоговый контроль. Кроме инспекций существовала еще налоговая полиция. Полномочия двух ведомств во многом пересекались, отмечает глава налоговой практики Integrites INTEGRITES Рафаэль Костанян. 

Поэтому главный вопрос, который стоял тогда перед налогоплательщиком, – какие налоги вообще надо платить. Уследить за всем многообразием нормативных актов в доцифровую эпоху без интернета и правовых систем, имеющихся сейчас, было крайне сложно, рассказывает глава налоговой практики VEGAS LEX VEGAS LEX Юрий Иванов: «Расчет налогов зачастую проводился на основании информации из газет и журналов. Поэтому поход в налоговую инспекцию с коробкой конфет был весьма актуальным». 

Кодекс и принимали, чтобы покончить с перечисленными сложностями. Нормы НК должны были действовать напрямую, без дополнительных комментариев и уточнений в подзаконных актах, объясняет Орлов. 

Плюсы и минусы разработанного документа

Ч. 2 Налогового кодекса началась с разработки четырех глав: «НДС», «Акцизы», «Единый социальный налог» и «НДФЛ». Задача была непростой, утверждает Орлов. По его словам, им с коллегами предстояло не просто кодифицировать налоговое законодательство, а переработать юридические составы налогов, чтобы они:

  • стали понятными;
  • отвечали задачам реформы того времени;
  • были написаны с учетом новых правил, закрепленных в уже принятой ч. 1 НК. 

Актуальность той задаче добавляла и экономическая ситуация в стране. После кризиса 1998 года правительство пыталось повысить деловую активность в России, вывести доходы граждан из тени. Потому и решили ввести «плоскую» шкалу подоходного налога, который стал называться НДФЛ, поясняет Орлов. Ставку по нему сделали фиксированной – 13%. А до этого для наиболее обеспеченных россиян цифра достигала 35%.

Введение плоской шкалы НДФЛ содействовало повышению правосознания граждан в налоговой сфере, а также пониманию, что каждый гражданин участвует в формировании госбюджета.

Рафаэль Костанян, партнер Integrites INTEGRITES

Разработчики бережно относились и к единообразию терминологии, чтобы не было расхождений между ч. 1 и ч. 2 НК. Серьезным образом пересмотрели подход к понятию «налогоплательщик», замечает юрист. Учитывая новое определение в ст. 19 НК, перестали облагать налогами операции головной компании с ее филиалами или представительствами. 

Важным достижением ч. 2 НК руководитель налоговой практики ЮФ Инфралекс Инфралекс Иван Шиенок называет создание специальных режимов налогообложения: УСН (гл. 26.2 НК) и ЕНВД (гл. 26.3 НК), которыми сейчас успешно пользуются тысячи налогоплательщиков. К прогрессивным моментам Ивлиева относит и положения ст. 252 НК про условия принятия к вычету расходов для налогообложения прибыли. Вместо формального закрытого перечня появились два основных критерия: экономическая оправданность и документальное подтверждение. 

Глава налоговой практики АБ Андрей Городисский и партнеры Андрей Городисский и партнеры Валентин Моисеев приветствует то, что в 21 и 25 главах НК закрепили положения, которые юрист называет принципами обложения НДС и налогом на прибыль: «Они позволили и судам, и законодателю конкретизировать и уточнять нормы, касающиеся отдельных налогов, а налоговым юристам – выстраивать правовые позиции».

Но не все изменения оказались удачными. В главу про НДС ряд положений бездумно перенесли из закона, который регулировал этот налог, утверждает Тимофеев. В кодекс попала норма о том, что от НДС освобождаются гарантийные работы, поскольку за них якобы не платят. Хотя по факту такие услуги уже закладываются в цену товара, объясняет эксперт. 

Каждая новая глава ч. 2 НК вызывала бурные споры, когда вводилась. Такие споры могли заканчиваться походом налогоплательщиков в Конституционный суд. Речь идет и про нормы о пониженной и нулевой ставках НДС, и про условия и порядок их применения налогоплательщиками, и о накопительном методе учета налоговой базы по налогу на прибыль.

Марина Ивлиева, партнер Пепеляев Групп Пепеляев Групп

А установленный гл. 24 НК единый социальный налог, на который при его принятии государство возлагало большие надежды, пришлось отменять в 2010 году, замечает Шиенок. Второй раз включить социальные платежи в налоговую систему России попытались хотя бы частично четыре года назад, когда приняли гл. 34 НК («Страховые взносы»).

Еще один недостаток ч. 2 НК – в нее не включили так называемые неналоговые платежи, которые в сущности представляют собой налоги или сборы, говорит Шиенок. Речь идет про экологические, патентные и лицензионные платежи, которые регулируются отдельными нормативно-правовыми актами и не подчиняются общим правилам налогового законодательства. 

Главной проблемой, сопровождавшей принятие первых глав ч. 2 НК, была невозможность проработать всё многообразие ситуаций экономической жизни в стране. В результате путь, который другие страны проходили десятилетиями, Россия была вынуждена пройти за несколько лет.

Валентин Моисеев, партнер АБ Андрей Городисский и партнеры Андрей Городисский и партнеры

Сам Орлов признает, что принятый в августе 2000 года текст закона не был идеальным и еще неоднократно подвергался изменениям, направленным на устранение технических ошибок. Но в целом он стал хорошим стартом для формирования ч. 2 НК, подчеркивает эксперт.


Основные изменения ч. 2 НК за 20 лет

– Новая упрощенная система налогообложения (УСН). Предыдущая ее версия была направлена преимущественно только на ИП. Обновленный налоговый режим до сих пор является одной из главных налоговых конструкций для малого и среднего бизнеса, обороты которого достигают 200 млн руб.

– Изъятие и возвращение страховых взносов. За 20 лет они кардинально менялись. Государство через такие платежи пытается бороться с практикой «серых зарплат» и регулирует вопросы собственных социальных обязательств перед населением. Изначально эту сферу отношений регулировал ЕСН, который просуществовал девять лет. В 2010 году администрирование этого вопроса передали фондам (Социального страхования и Пенсионный). Но четыре года назад вновь вернули в ведение ФНС.

– Появились особенности налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний (КИК). Нормы коренным образом изменили целую отрасль – международное налогообложение – и задали тренд на изменчивость регулирования в этой сфере. 

– Ввели термин «организации, признаваемые налоговыми резидентами РФ». Революционная статья, практика применения которой не сложилась до сих пор. По сути, это фундаментальный сдвиг в подходе к понятию корпоративного налогоплательщика по так называемому мировому доходу, объясняет руководитель налоговой практики Cliff Клифф Наталья Кордюкова: «Обязан ли налогоплательщик пополнять российский бюджет, если он не является местной компанией? До 2014 года имелся только формальный критерий – российскими плательщиками корпоративных налогов признаются компании из реестра РФ». С 2014-го стараются облагать налогами те фирмы, которыми фактически управляют с российской территории.

Чего не хватает налоговому законодательству сегодня

По словам Иванова, сейчас стоят задачи, больше связанные с возможной интерпретацией положений НК. Если 15–20 лет назад юристы думали, как оптимизировать налоги и найти лазейки в законодательстве, то сейчас пытаются понять, какие креативные идеи появятся у проверяющих через несколько лет после совершения операции налогоплательщиком, рассуждает эксперт. 

Одним словом, сильно не хватает моратория на изменения НК хотя бы в течение нескольких лет, говорит Кордюкова: «Ситуация, в которой мы имеем по 10–20 пакетов существенных изменений в год, ненормальная». Постоянно переписываемый кодекс не способен гарантировать определённость, предсказуемость отношений в этой сфере. 

Несмотря на 20-летний возраст, признавать кодификацию состоявшейся преждевременно. Этот процесс до сих пор проходит активную фазу и очень далек от завершения. Например, торговый сбор внесли в кодекс только в 2014 году, а страховые сборы – в 2016-м. Мы все еще имеем огромное количество некодифицированных фискальных и квазифискальных платежей (различные экологические сборы, утилизационный сбор, гостиничный сбор и множество других).

Наталья Кордюкова, глава налоговой практики Cliff Клифф

Большей стабильности можно добиться, если регулировать обсуждаемые вопросы на уровне норм-принципов, уверен Тимофеев. Тогда и налогоплательщики, и инспекция получили бы ясные ориентиры, а также гарантию от элементарных технических ошибок законодателя, запачкавшего поправками уже, кажется, каждый абзац ч. 2 НК, настаивает юрист.

Изменения, вносимые в НК по несколько раз в год, привели к тому, что НК представляет собой латаный и перелатанный документ, что мешает налогоплательщикам формировать бизнес-стратегию на длительный период, тем более что часто эти изменения вносятся без широкого обсуждения с бизнес-сообществом.

Рафаэль Костанян