Верховный суд объяснил, почему пошел навстречу "Новой табачной компании" в ее тяжбе с ФНС (А40-87775/14). Речь шла о том, можно ли признать проценты по займам между "дочерней" и "материнской" компанией по сути дивидендами, если обеими компаниями владеет иностранная фирма. Последняя по цепочке получила дивиденды под видом процентов, настаивала налоговая, поэтому агенту нужно перечислить в бюджет налог на этот доход. Апелляция и кассация согласились с таким подходом, но Верховный суд увидел в законодательстве неопределенность, а она, как известно, толкуется в пользу налогоплательщика.
В 2007 году "Новая табачная компания" заключила договоры займа на 7,8 млрд руб. под 10%, которые организации представила ее "сестринская" структура "ТК Мегаполис" (доля участия – 90%). Последняя, в свою очередь, принадлежала кипрской Megapolis Holdings (Overseas) Limited. Проценты по займам "Новая табачная компания" включила в состав расходов, но ФНС не согласилась с таким подходом. Поскольку кипрская фирма косвенно владела не менее 89 % "Новой табачной компании", в ее отношении нужно применить специальные нормы Налогового кодекса, решили в ФНС.
Инспекторы сочли, что схема отвечает всем признакам так называемой "тонкой капитализации".
"Тонкая капитализация", или финансирование российских активов из-за рубежа, может служить для ухода от налогов, потому что проценты по займам не облагаются налогом на прибыль, в отличие от дивидендов. Для борьбы с этой схемой ст. 269 НК устанавливает правило: если займы от аффилированных лиц в три раза превысили чистые активы заемщика, то проценты можно переквалифицировать в дивиденды.
Поскольку задолженность по займам контролируемая, проценты по ней нельзя включать в состав расходов, потому что чистые активы "Новой табачной компании" ушли в минус, решила ФНС и доначислила 108,6 млн руб. налога на прибыль, штрафа и пени. Такой подход не вызвал вопросов у апелляции с кассацией, и "Новая табачная компания" решила его не обжаловать.
Дольше разбирались со вторым эпизодом – тем самым, в котором инспекция переквалифицировала проценты по займу в дивиденды и доначислила 80,7 млн руб. налога на прибыль и 37,4 млн руб. пеней и штрафов на основании п. 4 ст. 269 НК.
"Новая табачная компания" обжаловала его в Арбитражном суде Москвы. Налогоплательщик настаивал на том, что займы лишь формально подпадают под признаки "тонкой капитализации", а нужны были они для досрочного погашения кредитов, взятых на развитие бизнеса. Но, пожалуй, главным в позиции компании было то, что "Мегаполис" не передавал полученные проценты кипрской компании, а тратил сам. Раз не было скрытого распределения средств, то и дивидендами их назвать нельзя, указывала компания.
Первая инстанция согласилась с этим и добавила, что п. 4 ст. 269 сформулирован недостаточно определенно: нельзя сказать, что он однозначно обязывает российскую организацию-заемщика выполнять обязанности агента. Апелляция и кассация, наоборот, трактовали норму так, как это делала налоговая: обязанность выступить агентом возлагается во всех без исключения случаях, когда задолженность признается контролируемой.
Почему займы – не дивиденды
Верховный суд, однако, встал на сторону налогоплательщика. Вчера, 21 марта, было обнародовано определение экономколлегии, в котором она объяснила свое решение. П. 4 ст. 269 приравнивает проценты по займам к дивидендам, но нельзя сказать, что он однозначно наделяет российскую организацию статусом агента. Четкости и недвусмысленности формулировки требует п. 1 ст. 24 НК, где содержится определение налогового агента.
Кроме того, позиция ФНС и поддержавших ее апелляции с кассацией может привести к двойному налогообложению – доходов не только российской, но и иностранной фирмы, указал ВС в своем определении. В НК нет правил, которые бы исключали в такой ситуации двойное налогообложение. Это значит, что в законе есть правовая неопределенность, которая должна толковаться в пользу общества.
ВС опроверг вывод инспекции о выплате дивидендов и констатировал, что в материалах дела нет тому подтверждений. Напротив – проценты, которые получил "ТК Мегаполис", он израсходовал на свои текущие задачи. "Само по себе перечисление денежных средств между российскими организациями, в капитале которых участвует одна иностранная компания, не свидетельствует о скрытом поступлении в ее пользу дивидендов," – отмечено в определении.
ООО "НТК" в суде представляло АБ "Юс Ауреум". Как прокомментировала партнер, адвокат Татьяна Владимирова к бесспорным достоинствам принятого судебного акта стоит отнести необходимость подтверждения скрытого распределения дивидендов под видом процентов, что полностью соответствует как смыслу пункта 4 статьи 269 НК РФ, так и международной практике применения правил "тонкой капитализации".
"Для российской организации-займодавца положения статьи 269 НК РФ по-прежнему не имеют регулирующего значения, поскольку определяют порядок отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, а не к доходам", добавил Александр Кобзев управляющий партнер, адвокат АБ "Юс Ауреум".
До сих пор суды в большинстве случаев поддерживали позицию, высказанную апелляцией и кассацией, комментирует адвокат КА "Муранов, Черняков и партнеры" Ольга Бенедская. Помимо прочего, это нарушало принципы экономического основания и непроизвольности налогообложения, говорит она. ВС принял крайне важное решение, потому что внес определенность в правила налогообложения, считает Бенедская.
С ней согласны другие эксперты. Налоговики не установили транзитного движения денег через сестринскую компанию и не выявили необоснованной налоговой выгоды "холдинга", констатирует старший юрист BGP Litigation Денис Савин. Теперь инспекциям придется в любом случае доказывать, что выплата процентов – это скрытое распределение дивидендов, добавляет Станислав Вивчарь, руководитель офиса "Хренов и партнеры" в Краснодаре. Верховный суд фактически дал "зеленый свет" иностранным компаниям финансировать свои российские фирмы за счет ресурсов других членов "холдингов", резюмирует Савин.
Позиция ВС окажется крайне важной для налогоплательщиков, уверен Михаил Халецкий, старший юрист Адвокатского бюро "Некторов, Савельев и партнеры": "Она корректирует явный пробел в действующей редакции п. 4 ст. 269 НК РФ, позволяющей дважды облагать в России одни и те же проценты, получаемые российскими компаниями-займодавцами, – и как проценты, и как дивиденды". При этом, обращает внимание юрист, определение ВС должно быть истолковано таким образом, что в некоторых случаях (при наличии "схемы", направленной на обход российских правил недостаточной капитализации) налог все же должен взиматься. "Однако вопросы о том, как это должно быть – на основании п. 4 ст. 269 НК РФ или на общих положениях концепции необоснованной налоговой выгоды, а также какие признаки должны свидетельствовать о скрытой выплате дивидендов, ВС не рассмотрел", – указывает Халецкий. Поэтому, вероятно, судебные споры по этому предмету еще не раз возникнут, предполагает он.
Экономколлегия ВС нашла в этом деле очень взвешенный подход, считает Игорь Шиков, советник АБ "Егоров, Пугинский, Афанасьев и партнеры". По его мнению, доводы, изложенные в мотивировочной части определения, могут рассматриваться как универсальные и использоваться в дальнейшей судебной практике. "При этом остается открытым вопрос, применима ли правовая позиция ВС в случае, когда российский кредитор переводит полученные процентные доходы далее по цепочке в пользу иностранной компании. В любом случае возможность последующей ревизии правовой позиции не исключена", – заключает юрист.
Ответили на запрос Право.ru и в ФНС. По мнению ведомства, судебная коллегия вынесла определение, в котором поддержала правовую позицию, ранее неоднократно выраженную Президиумом Высшего Арбитражного Суда РФ, о том, что положения пункта 4 статьи 269 НК РФ применяется в целях пресечения ухода иностранных организаций от налогообложения в Российской Федерации, когда под видом процентов, выплачиваются дивиденды, и как следствие, налог у источника выплаты не удерживается. В ведомстве отметили, что определение "являлось ожидаемым в свете внесенных изменений в нормы законодательства о налогах и сборах". Так Федеральным Законом от 15.02.2016 №25-ФЗ внесены изменения в положения статьи 269 НК РФ, в части определения существенных условий, при которых задолженность налогоплательщика перед "сестринской" российской организацией признается контролируемой. Внесенные изменения устанавливают, что непогашенная задолженность налогоплательщика перед российской организацией не будет признаваться контролируемой при одновременном соблюдении двух условий:
1) долговое обязательство возникло перед российской организацией, являющейся налоговым резидентом Российской Федерации в течение всего отчетного (налогового) периода;
2) российская организация, перед которой возникло долговое обязательство, в течение отчетного (налогового) периода не имеет непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранным лицом ("материнской компанией").
Таким образом, отметили в ФНС, реформируя положения нормы статьи 269 НК РФ в части задолженности между российскими "сестринскими" организациями, законодатель исходил из того, что правила "тонкой капитализации" направлены в первую очередь на предотвращение злоупотреблений налогоплательщиками, в том числе путём скрытого распределения дивидендов между российскими сестринскими организациями и их иностранных "материнских" компаний.
Такой подход, считают налоговики, кроме прочего, приведет к увеличению поступлений налоговых платежей в бюджет.
В рассматриваемом случае выплаты по договору займа производятся между двумя российскими организациями, а, следовательно, суммы процентов включаются в полном объеме в доход займодавца в соответствии с пунктом 6 статьи 271 НК РФ и облагаются налогом по ставке 20%.
В свою очередь, максимальная ставка налога на прибыль для дивидендов, полученных иностранной организацией от источника в Российской Федерации, установленная НК РФ, равна 15%.Следовательно, при квалификации выплаты в качестве процентов, сумма налога к уплате в бюджет будет выше, чем в случае квалификации этой суммы в качестве дивидендов.
Необходимо отметить, что с принятием этого определения, практика применения положений статьи 269 НК РФ во всех остальных случаях не изменилась. При этом Судебная коллегия в очередной раз подтвердила правомерность исключения из состава расходов заемщика сумм "предельных" процентов (по правилам пунктов 2 и 3 статьи 269 НК РФ), выплаченных российской компании – заемщику, добавляют в ФНС.
