Высший Арбитражный Суд опубликовал на своем сайте недавно принятый обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса. Адвокат юридической компании "Налоговик" Антон Соничев усмотрел в документе положение, которое может неожиданным образом сказаться на сложившейся практике. Это касается вывода ВАС о том, что налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции.
Суд рассматривал следующую ситуацию. Налоговая проверка выявила, что организация не уплатила налог на имущество. Не уплачен он был потому, что облагаемая налогом недвижимость была продана, в связи с чем обязанности налогоплательщика по оплате налога были прекращены. В отношении такой продажи было вынесено решение суда о признании сделки недействительной и применении соответствующих правовых последствий в виде двухсторонней реституции. Тем самым недвижимость должна быть возвращена компании, в связи с чем возникает необходимость уплаты налога на имущество.
Но организация не отразила реституцию в своем бухгалтерском учете. Представители налоговой инспекции полагали, что на основании решения суда можно сделать вывод о наличии у организации обязанности по уплате налога на имущество. Арбитражный суд первой инстанции с этим не согласился и указал, что значимые для налогообложения последствия влекутся не сделками, а финансово-хозяйственными операциями. Суть таких операций состоит в бухгалтерском учете гражданско-правовых сделок. А сделки – это действия, направленные на установление, изменение или прекращение прав и обязанностей (статья 153 Гражданского кодекса РФ). Поскольку бухучет не влияет на гражданские права и обязанности организации, сделкой его признать нельзя.
Более того, на основании п. 3 ст. 2 ГК РФ к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется, если иное прямо не предусмотрено. В п. 3 ст. 44 НК РФ предусмотрено, что обязанность налогоплательщика по уплате налогов прекращается, в частности, с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога.
Таким образом, признание гражданско-правовой сделки недействительной само по себе не может изменять налоговых правоотношений. На этом основании получается, что налоговые обязательства общества, связанные с недействительностью сделки, возникают у налогоплательщика на дату вступления в законную силу решения суда.
Вот примеры из прошлых лет: Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 05.06.2006 № Ф04-2893/2005(23120-А70-26); ФАС Северо-Западного округа от 17.04.2003 № А66-7393-02, ФАС Московского округа от 08.05.2007 № КА-К41/3570-07 (дело А41-10284/2006).
Получается интересная ситуация: облагаемое налогом имущество можно передать по договору купли-продажи, а потом признать сделку недействительной в судебном порядке, получить вещные права на имущество обратно и не платить с этого налог. Не учитывать возврат имущества в бухучете можно бесконечно долго, но это является нарушением правил бухучета. Каждая операция подлежит отражению на счетах в момент ее совершения или по окончании процесса, если он занимает продолжительное время. Если следовать такой логике, то и налог можно не платить, нет отражения в бухучете – нет объекта налогообложения. Суды в таких ситуациях обычно руководствуются приоритетом экономического содержания над формой сделки, поэтому налог на имущество в данном случае приходится платить покупателю, а не продавцу.
Кстати, организации сделан вполне понятный намек: результаты признания сделки недействительной все же необходимо отразить в бухучете — это требование ПБУ 6/01, правила учета основных средств. И каковы тогда должны быть действия инспекции, которая хочет взыскать с продавца причитающиеся бюджету суммы?
Вероятно, инспекция может обратиться в суд с иском неимущественного характера о принуждении организации отразить в бухгалтерском учете признание сделки недействительной. Кроме того, в арсенале налоговиков есть ст.120 НК, которая позволяет привлекать налогоплательщика к ответственности за грубые нарушения бухучета. В случае, если такие нарушения повлекли занижение налоговой базы, инспекторы могут взыскать в качестве санкции 20% от суммы неуплаченного налога, минимум – 40000 руб.
Но в последнее время наблюдается следующая тенденция: суды все реже соглашаются привлекать к ответственности компании за нарушения бухучета. Например, по делу Ф09-8105/08-С2 судьи отклонили обвинительные аргументы налоговиков, поскольку в материалах дела не нашлось первичных документов.
Такой тезис применим и к рассматриваемой нами ситуации. К примеру, что делать налогоплательщику, которого обвиняют в нарушении бухучета реституции? У организации может быть на руках решение суда о возврате имущества, но у нее может и не быть ни одного акта, свидетельствующего о состоявшейся финансово-хозяйственной операции. И такие документы могут отсутствовать по причинам, не зависящим от налогоплательщика: акт о возврате имущества, облагаемого налогом, контрагент ему может не предоставить.
А должен ли налогоплательщик отвечать за нарушение законодательства своим контрагентом? Нет. Следовательно, таким образом можно воздерживаться от бухгалтерского учета двухсторонней реституции, что влечет возможность занижения базы по налогу на имущество.
