Только по заявлению
Во время камеральной проверки сельхозпредприятия «Понизовье МДЦ» инспекция посчитала, что организация недоплатила налоги. Компания исключила из страховых взносов компенсационные выплаты сотрудникам на 5 млн руб. за использование личного имущества во время исполнения трудовых обязанностей (снасти, лодки и иные инструменты для рыбной ловли). Служба расценила это как нарушение, поскольку налоговая база оказалась занижена. По мнению службы, размер компенсации связан с уловом и рассчитывается от объема и породы пойманной рыбы, а не от применяемого для этого имущества. В итоге ФНС доначислила страховые взносы за 2020 год по общему тарифу в 30%, предписав уплатить в бюджет 1,5 млн руб., пени и штраф.
«Понизовье МДЦ» с этим не согласилось и обратилось в суд (дело № А06-461/2022). Истец настаивал, что инспекция должна была рассчитать сумму страховых взносов к доплате по сниженному тарифу в 15%, который предусмотрен для предприятий малого и среднего бизнеса с апреля 2020 года (ФЗ № 102). Арбитражный суд Астраханской области отклонил этот довод. По мнению первой инстанции, пониженный тариф — льгота и, согласно подп. 3 п. 1 ст. 21 НК, ФНС может применить ее только по заявлению от налогоплательщика, а предприятие его не направляло. Остальные инстанции эту позицию поддержали, дополнительно сославшись на ст. 56 и п. 1 ст. 81 НК о заявительном характере льготы, который действует и для изменения налоговой декларации.
Пониженный тариф — не льгота, а обязанность
Тогда предприятие обратилось Верховный суд. Экономколлегия решила, что налогоплательщику необязательно было просить применить льготу.
По закону ФНС должна сама учесть изменения размера тарифа расчета страховых взносов при вынесении решения по итогам камеральной проверки. Если же возникнет спор об учете льготы при доначислении недоимки, то руководитель инспекции обязан сообщить организации, что такая льгота существует, а не прибегать к более обременительному варианту определения размера недоимки.
Еще ВС отметил, что инспекция не спорила с тем, что «Понизовье МДЦ» входит в реестр субъектов малого и среднего предпринимательства (МСП). А значит, она могла определить, что организация подпадает под условия для применения пониженного тарифа без заявления.
Экономколлегия также напомнила налоговой, что при проверке она обязана руководствоваться действующими в этот период ставками налогов и взносов. По законодательству у налогоплательщика нет права отказаться от установленных тарифов, а у налогового органа нет полномочий, чтобы их выбирать. В итоге дело направили на новое рассмотрение в первую инстанцию.
Влияние на практику
Верховный суд пришел к выводу, что применение пониженного тарифа субъектами МСП — это императивно установленная обязанность, а не льгота, предоставляемая в заявительном порядке. Руководитель практики налогообложения IT-компаний Екатерина Голубева отмечает, что ФНС тоже высказывала это мнение в письме от 17.07. 2023 № ЗГ-3-11/9234. Такую позицию контролирующие органы занимают в отношении не только страховых взносов, но и налоговой ставки по налогу на прибыль (письмо Минфина от 25.08.2023 № 03-03-06/1/80904).
Как налогоплательщик не может выбирать тариф страховых взносов или налоговую ставку, так и налоговый орган не может выбирать их по своему усмотрению в рамках налоговой проверки.
Экономколлегия напомнила и о ключевом принципе проведения налоговых проверок — нужно определять действительные обязательства, делится Голубева. Такую позицию не раз высказывал ВС, в частности в обзоре Президиума от 13 декабря 2023 года. Тогда Верховный суд указал: налоговые органы должны принимать исчерпывающие меры в рамках контрольных процедур, чтобы установить действительный размер обязательств налогоплательщика. Это необходимо, чтобы исключить вменение налога в бо́льшем размере, чем это установлено законом. Эксперт рассказывает, что в деле «Понизовья МДЦ» служба должна была установить реальный размер обязательств по уплате взносов с применением надлежащего тарифа и сообщить плательщику о льготе.
Голубева обращает внимание, что хоть в этом деле у ФНС на момент проверки были доказательства, что налогоплательщик вправе был применить пониженный тариф страховых взносов, в некоторых случаях организация должна представить основания ее применения самостоятельно. Например, когда применяет пониженную ставку земельного налога, нулевую ставку по налогу на прибыль для IT-компаний.
Верховный суд применил к страховым взносам общий подход, который ранее подтвердил по отношению к льготам.
Станчин рассказывает, что до этого подобная судебная практика применялась при освобождении от НДС по ст. 145 НК. Похожие подходы есть в постановлении 19-го ААС по делу № А57-25507/2016, постановлении Президиума ВАС от 24.09.2013 № 3365/13 и в п. 31 обзора Верховного суда № 2 (2018). На их основании эксперт поделился основными выводами судов:
- Если налогоплательщик не представит уведомление об освобождении от уплаты НДС или подаст его с опозданием, то права на льготу он не лишается. Иначе это было бы несоразмерным последствием для целей института.
- Налогоплательщик лишь информирует орган о намерении воспользоваться льготой. Тем, кто фактически ей пользовался, нельзя отказать в праве на освобождение от НДС только из-за того, что они не направили уведомление и документы в срок.
- Если лицо узнает о необходимости уплаты НДС после проверки, например из-за изменения квалификации деятельности, то от уплаты налога это не освобождает.