ВС изучил судебную практику и поступившие от судов вопросы по применению главы 30 НК «Налог на имущество организаций». С 2019 года налогом облагается только недвижимость. Но критериев разграничения движимого и недвижимого имущества для целей налогообложения закон не содержит, отмечает ВС. Из-за этого суды испытывают сложности при рассмотрении таких дел.
Поэтому в новый обзор ВС включил самые детальные примеры с обычным и необычным имуществом. Оказалось, что проблемы с разграничением движимого и недвижимого возникают как в спорах о спутниковых тарелках, так и в делах с огромными буровыми установками.
Прим. ред.: обзор практики ВС основан не только на позициях коллегий суда, но и на примерах из практики нижестоящих инстанций. Из-за этого в нем нет ссылок на номера дел. Поэтому в каждой карточке указали, на какие пункты обзора ссылаемся.
Производственное оборудование внутри здания
Компания построила цех и разместила в нем производственные линии. Налоговая по итогам проверки доначислила налог на имущество, пени и штраф: инспекторы посчитали все объекты внутри здания недвижимостью и его составными частями. Три инстанции поддержали налоговый орган, опираясь на экспертизу. Та решила, что здание и оборудование — единое целое, а изъятие линий остановит производство.
ВС с этим не согласился. Технологическое оборудование, которое предназначено для изготовления готовой продукции или обслуживания производственного процесса и принято на учет как отдельные объекты основных средств, по общему правилу налогом на имущество не облагается. Машины и оборудование из соответствующего раздела ОКОФ не относятся к зданиям и сооружениям, даже если расположены внутри них. А сам по себе монтаж оборудования в производственном цехе не лишает налогоплательщика права на освобождение от налога, подчеркнули судьи.
Здание и технологически связанное оборудование
Налоговая решила, что фирма неправомерно не платила налог с распределительно-трансформаторной подстанции, которая обслуживала здание гостиницы. С точки зрения инспекции, энергоустановка — часть гостиничного комплекса и облагается налогом.
Первая и апелляционная инстанции встали на сторону компании: подстанция — движимое имущество, расположена отдельно от здания. Окружной суд это решение отменил, посчитав, что перемещение энергоустановки причинит несоразмерный ущерб гостинице.
ВС оставил решения в силе. Распространение на здание и связанное с ним оборудование режима неделимой или сложной вещи по гражданскому законодательству не означает автоматического обложения их налогом как единого объекта, согласились судьи. Критерии ГК для неделимых и сложных вещей не позволяют разграничить инвестиции в обновление оборудования и инвестиции в улучшение недвижимости.
Имущественный комплекс на торгах
Налоговая по итогам проверки решила, что деревообрабатывающее оборудование и трансформаторные подстанции компании входят в единый имущественный комплекс, реализованный одним лотом на торгах в банкротстве. Инспекция посчитала, что эти объекты неправомерно исключены из налоговой базы.
Первая инстанция поддержала налогоплательщика. Но апелляция и кассация решили спор в пользу налоговиков. Раз имущество продано как комплекс, значит, входит в состав недвижимости.
ВС отменил акты апелляции и округа. Объединение имущества в один комплекс ради совершения сделок не дает достаточных оснований облагать все входящие в него вещи налогом. Цели гражданского оборота — удобство сделки, поддержание ценности лота — не совпадают с целями налогообложения. По описи имущества спорные объекты учтены в разделе «Машины и оборудование» с кодами ОКОФ, а реализация одним лотом для удовлетворения требований кредиторов сама по себе не предопределяет налоговые последствия.
Кондиционеры, лифты и спутниковые тарелки
Для целей налогообложения нужно проверять, относится ли оборудование к коммуникациям здания или иным объектам, обеспечивающим его функционирование по назначению. Промышленные вентиляционные системы, которые компания купила для производственного оборудования и которые не относятся к устройствам общесанитарного назначения, не входят в состав здания.
В аналогичном деле по гостинице суды признали лифты, систему охранного освещения и тепловой пункт коммуникациями здания, а спутниковое телевидение и системы музыкальной трансляции — нет: эти объекты не предусмотрены проектом и обслуживают хозяйственную деятельность, а не само здание.
Незарегистрированный элеватор
Налоговая доначислила фирме налог на элеватор, созданный после реконструкции имущественного комплекса. ВС напомнил, что сооружение облагается налогом, если оно объект основных средств и фактически отвечает признакам недвижимости. Элеваторы относятся к опасным производственным объектам, их строительство ведут по правилам ГрК. Поэтому он должен рассматриваться как объект недвижимости.
Сооружение и обслуживающее его оборудование
Сооружение, которое предназначено для производственной деятельности, признается объектом налогообложения целиком — со всем оборудованием, обеспечивающим его функционирование.
В деле-примере налоговая доначислила компании налог на технологические трубопроводы, которые работали при переработке нефтепродуктов. Инспекция указала, что трубопроводы расположены на эстакадах и постаментах, спроектированы и построены в составе объектов капитального строительства. Три инстанции поддержали такой подход. По пояснениям к группировке «Сооружения» ОКОФ объектом считается каждое отдельное сооружение со всеми устройствами, составляющими с ним единое целое. Если сооружение становится таковым только в совокупности с оборудованием, объектом налогообложения должно признаваться все сооружение целиком.
В другом деле суды, наоборот, не согласились с инспекцией по поводу волоконно-оптических линий связи. Кабель и оконечные аппараты налогоплательщик подвешивал к чужим линиям электропередачи и трансформаторным подстанциям. Способ установки кабеля не предполагал неразрывной связи с этими объектами, а сам по себе монтаж оборудования на сооружении не означает, что они образуют один объект налогообложения.
Палубные краны на буровой платформе
Если оборудование может работать только в составе другого объекта основных средств и без него этот объект тоже не функционирует, такое оборудование учитывается как часть основного объекта и облагается налогом вместе с ним. Палубные краны для самоподъемной плавучей буровой установки самостоятельно работать не могут, а сама установка без них тоже не функционирует, поэтому стоимость кранов включается в налоговую базу по буровой установке как объекту недвижимости.
Оборудование энергоблока ГЭС
Налоговая доначислила фирме налог по итогам капитального строительства парогазового энергоблока на площадке ГЭС. Имущество в составе энергоблока компания приняла к учету как самостоятельные объекты основных средств. Часть из них (компрессоры, котлы, баки) инспекция переквалифицировала в один обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов и отнесла к недвижимому комплексу ГЭС. Три инстанции с этим согласились.
ВС отменил судебные акты. Если правила бухгалтерского учета допускают принятие оборудования как отдельного инвентарного объекта, а налоговый орган не опроверг правильность его классификации в соответствующей амортизационной группе, такое оборудование исключается из налоговой базы.
Налог из-под земли достанут
Если подземная горная выработка представляет собой искусственное сооружение в недрах для постоянного функционирования шахты, она облагается налогом. Освобождение для природных ресурсов здесь не работает. Горные выработки — это антропогенные объекты, а не природные ресурсы, свободные от налогообложения, напомнил ВС.
В другом похожем деле суды поддержали налогоплательщика. Спорные объекты — монорельсовые дороги, насосные агрегаты, крепи линейного типа, — предназначались для непродолжительного использования. Перевод горно-подготовительных выработок в капитальные требует разработки проекта и внесения изменений в проект строительства шахты. Инспекция таких изменений не выявила, поэтому оснований для доначисления налога не было.
Благоустройство земельного участка
Объекты внешнего благоустройства и иные неотделимые улучшения земельного участка вроде асфальтового покрытия не облагаются налогом. Такие улучшения не образуют самостоятельного объекта гражданских прав и лишь повышают полезные свойства самого земельного участка, который из объекта налогообложения исключен. Это касается и кустовых площадок на месторождениях, и асфальтовых площадок для размещения транспортных средств.
Сделки между взаимозависимыми лицами
Если налогоплательщик купил имущество у взаимозависимого лица по цене, существенно (в том числе многократно) отличающейся от рыночной, налоговый орган вправе определить базу исходя из рыночной стоимости. Такое искажение допустимо корректировать независимо от того, оформлена ли передача гражданско-правовым договором или имеет корпоративные основания. По имуществу, внесенному в уставный капитал, налоговая база определяется исходя из рыночной стоимости, установленной независимым оценщиком.
Проценты по займам
Проценты по займам и кредитам включаются в налоговую базу только в той части, в которой заемные средства фактически использовались на приобретение или создание налогооблагаемых объектов основных средств. Если заемные средства частично шли на другие нужды, доначислять налог исходя из всей суммы процентов нельзя.
Снос здания
Запись об объекте недвижимости в ЕГРН не подтверждает обязанность по уплате налога, если налогоплательщик доказал, что здания фактически уже нет. Право на вещь не может существовать в отсутствие самой вещи, подчеркивает ВС.
Факт сноса можно подтвердить актом кадастрового инженера, документами строительного надзора, договорами с подрядчиками. Но если такие доказательства относятся не к спорному, а к более позднему налоговому периоду, налог за спорный период все равно нужно платить.
Налог при недействительной сделке
Налог платит та сторона, которая фактически владела имуществом и использовала его в хозяйственной деятельности, даже если сделка по приобретению признана недействительной.
В деле из обзора компания передала нежилые помещения институту. Позже выяснилось, что закрепление прав за институтом прошло с нарушением закона. ВС решил, что налог должен платить институт. Ведь именно он использовал помещения и извлекал выгоду.
В другом деле фирма купила недвижимость на торгах, но суд признал их недействительными и обязал вернуть имущество продавцу. К началу спорного периода объекты уже фактически были у продавца, который сдавал их в аренду. Но налоговые последствия влечет не сама сделка, а операции по ее исполнению, пишет ВС в обзоре. Запись в ЕГРН на фирму сама по себе не обязывает платить налог.
Имущество по концессионному соглашению
Имущество, переданное концессионеру по концессионному соглашению, облагается налогом у концессионера с даты фактической передачи. Своевременность внесения сведений в государственный реестр значения не имеет.
Жилье и кадастровая стоимость
Готовые жилые помещения, многоквартирные и наемные дома, садовые дома, гаражи и машино-места облагаются налогом по кадастровой стоимости независимо от вида разрешенного использования земельных участков, на которых они стоят.
В деле-примере застройщик не платил налог на жилые дома, предназначенные для продажи и не учтенные как основные средства. Суды поддержали инспекцию. Раз кадастровая стоимость определена и закон субъекта предусматривает налогообложение по кадастру, налог уплачивается.
В похожем деле застройщик по договору о комплексном развитии территории доказывал, что налог не нужен, раз квартиры расселяемого многоквартирного дома он будет сносить и не использует в собственной деятельности. Суды отклонили такие доводы. Бремя содержания имущества на застройщика возлагает закон, а экономическая выгода будет извлечена позже за счет застройки участков и реализации новых объектов.
Налог на незавершенку
Объекты незавершенного строительства облагаются налогом по кадастровой стоимости независимо от того, ведется ли строительство и используются ли они в производственной деятельности. Обременительность налога для собственника недостроенного объекта сама по себе от уплаты не освобождает.
